撰文◎金鑫(補教名師、新新文化基金會稅務顧問)
壹、楔子
從經濟理論的觀點，減稅與振興經濟間是否存在因果關係，必須作非常謹慎的邏輯推演與事實分析。根據凱因斯經濟理論，減稅是對抗景氣循環的一項政策工具；在經濟呈現衰退的時候，政府可以實施減稅來提振民間投資及消費，增加有效需求，藉以維持就業及經濟成長。今年5月美國政府為因應次貸危機對景氣的衝擊，實施總額高達1千1百億美元的退稅措施，就是本於凱因斯的減稅政策思維。不過，這種從需求面著眼的景氣因應措施，是暫時性的減稅，與近來國內企業界訴求的長期性減稅措施，本質上完全不同。
訴求減稅者最常引用1980年代美國雷根總統推動減稅政策的經驗。當年雷根為振興陷於長期衰退的美國經濟，心中早有定見要大幅改革稅率偏高的所得稅制。當時還有不少經濟學者為雷根減稅理念背書，強調稅率過高會影響投資及生產；知名經濟學家拉佛（Arthur Laffer）更以所謂Laffer曲線闡釋稅率與稅收間關係，主張政府若將稅率降到適當水準，稅收反可極大化，這也是所謂「供給面經濟學」的核心思維。雷根減稅理念因為符合企業利益而廣受支持，不僅美國率先立法大幅減稅，而且掀起各國減稅風潮，當時台灣也跟進改革綜合所得稅制，將最高稅率由60%大幅降到40%。儘管1980年代減稅思維蔚為風潮，但是雷根減稅政策未如預期為美國增加稅收，反而因為雷根政府大幅擴增支出而導致嚴重財政赤字，繼任雷根的布希總統也受到經濟衰退之累而未能連任；因雷根而竄紅的供給面經濟學亦大受打擊，被排除在主流經濟理論之外；由此可見，減稅救經濟並沒有堅實的理論與實證基礎。
貳、減稅的政策考量
近年來，民意對「減稅」的訴求日益高漲，政府也不斷開會提出減稅方案，重點是政府減稅的政策目標為何？將需要先釐清出來。在此，筆者對於減稅政策由個人、企業等角度來探討：
(一)對個人，須考量民間消費增加的效果：
1.以「邊際消費傾向」（Marginal Propensity to Consume，MPC）來看，低所得者的邊際消費傾向較高所得者高，也就是說同樣金額的減稅政策，高所得者用於消費的比例較少，而低所得者用於消費的比例較高。因此，在消費稅、交易稅方面，宜採消費累退方式，分級消費退稅，類似百貨公司式的「消費折扣優惠」，此舉可提高邊際消費傾向，鼓勵民間增加消費，將有助於振興經濟。
2.其次，在綜合所得稅方面，有近27%申報戶不用繳稅，而適用6%最低稅率（自99年起修正為5%）者又高達46%，這些人不是無稅可退，就是所能退之稅不多，獲得退稅者若不用於消費，也就達不到振興景氣的效果；故綜所稅減稅之前，有必要檢討高、低所得者之繳稅情況，將所減之稅確實落到需要者身上，才有實質上的意義。
(二)對企業，須對投資環境的改善有所助益：
1.台灣稅制中已有很多的免稅項目，如證券交易所得、土地交易所得，還有以身分別的減免優惠，如軍教人員所得免稅；以及產業別的減免優惠，如已在98年底落日的「促進產業升級條例」及99年將立法通過之「產業創新條例」等。在現有稅制上減稅空間實屬有限，政府當有效利用現有的稅目進行檢討，協助民間企業、改善投資環境，並放寬國際投資限制，讓近者樂、遠者來，國內企業願意根留台灣，國際資本也願意繼續從事投資；讓減稅政策帶動投資的成長，投資的成長帶動稅收增加，稅收增加進一步再用來改善投資環境，如此的正向循環才能使經濟蓬勃發展。
2.台灣屬開發中國家，與鄰近國家地區相互競爭，特別是新加坡、香港、韓國等，這些國家地區不斷的朝擴大稅基、降低稅率的方向前進，對個人投資都不課資本利得稅，還拚命釋出減稅的誘因來吸引外資，這種因租稅造成的資金流動，有人稱此現象為全球化趨勢下的「國際租稅競爭」。因此，一國稅制與稅率須考慮鄰國及主要競爭對手國情況，藉由租稅的改革，才能達成政府積極提倡的「亞太金融中心」目標。
參、減稅往往得不償失
(一)「減稅救經濟」的迷失：
果真「減稅可促進經濟發展、增加就業機會」，任何人都無須反對；但若要擴大對特定產業免稅範圍，延長免稅條款的適用期限，造成產業別的稅負歧視待遇，干擾了自由市場，使生產性投資轉向租稅優惠與租稅規避的計畫上，從而阻礙技術進步；又當稅基不斷受到侵蝕縮小，偏高稅率無從下降，廣大薪資勞動所得階層，在偏高稅率下，降低他們工作意願與嚴重削減儲蓄能力。在如此無效率租稅下，又怎能促進經濟發展與增加就業機會？
(二)減稅具有弔詭的雙面性：
政府若未能營造賺錢的大環境，僅靠減稅必定效果不彰；一旦能夠賺錢，減稅就變成「錦上添花」。對具有發展潛力卻受資金限制的產業，直接補助反而更經濟實惠，也不至於扭曲稅制、敗壞財政。然而各部會偏愛減稅，除了減稅競爭的示範效果外，更在於直接補助會排擠到機關本身預算；至於減稅成本則由財政部承擔，效益卻由主管部會獨享，對主管機關是最廉價的政策工具，然就社會整體成本效益言，往往得不償失。
(三)先有競爭力再講公平乎？
工商企業者常以廣告在報章雜誌媒體上訴求減稅，站在業者的立場，為同業爭取利益本無可厚非，就如財政部長李述德所說，提供了一種思考方向。惟對行政院高層所言「先有競爭力再講公平性」，此語令人不敢苟同，理由如下：
1.有競爭力再講公平性，已隱喻先企業後個人、先財團後中產階層：提高國際競爭力是一件好事，相信沒有人反對，但這是在與公平正義作一個對比，表面上是先後次序的時間考慮，實際上往往成為取捨的痛苦抉擇；再者，此處所稱競爭力，是要厚植企業或財團的營業能力、獲益能力，政府的扶植方法就是減稅，然而所減的稅需全民負擔。換言之，為了企業財團的競爭力，不得不犧牲（或暫時犧牲）一般老百姓或弱勢群體的生活需要與公平正義，俗稱為「劫貧濟富」。
2.有競爭力再講公平性，已隱喻國家利益第一優先、社會公義次之：先有競爭力再講公平性，基本上就有犧牲公平性的含意。但減稅僅是增強競爭力的一項，況且減稅之後，要如何界定競爭力有否增強呢？要增強多少競爭力，才能開始走下一步講求公平性呢？很可能因為競爭力難以界定，而故意忽視公平性，讓它原地踏步，不知置社會公義於何地？
(四)台灣亟需改革的是租稅公平問題：
政府每年課徵的所得稅額中高達7成是由薪資階層所負擔，這是不公平的根源所在，也是影響社會和諧的不利因素。台積電董事長張忠謀多次呼籲有錢人應該多繳一點稅，是出於企業家對社會的責任與道德勇氣。坦白講，如果全面取消對企業及個人的租稅減免，政府每年可以增加1千多億元的稅收，將之平均用來調降薪資階層所得稅及企業營所稅，對普羅大眾及多數企業可以說是雙贏的做法。工商界不妨從這個角度著眼，用不著再唱減稅救經濟的高調了！
肆、借屍還魂～已落日之「促進產業升級條例」
研究發展─人才培訓之優惠（促產升§6）：
1.投資於研究與發展、人才培訓之支出金額35%限度內（目前實際抵減率為30%），抵減稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過50%得抵減稅額。
2.公司投資於研究發展或人才培訓支出，依規定之抵減當年度應納營利事業所得稅額，經稅捐稽徵機關查核有重大不實情事者，自當年度起三年不得適用抵減規定。但以前年度尚未抵減之餘額，不在此限。
3.本項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年應納營利事業所得稅額50%為限，惟最後年度可抵減之數，不在此限。
(二)物流中心、營運總部之免稅（促產升§14-1結合§70-1）：
1.外國營利事業或其在中華民國境內設立之分公司，自行或委託國內營利事業在中華民國設立「物流配銷中心」（如UPS公司），從事儲存、簡易加工，並交付該外國營利事業之貨物於國內客戶，其所得免徵營利事業所得稅（促產升§14-1）。
2.因應全球化時代來臨，為鼓勵公司運用全球資源，進行國際營運布局，在中華民國境內設立達一定規模且具重大經濟效益之「營運總部」，其下列三項所得，免徵營利事業所得稅（促產升§70-1）：
(1)企業對國外關係企業之所提供的勞務收入，如提供管理服務或研究開發等所得。
(2)自國外關係企業獲取之權利金所得。
(3)投資國外關係企業取得之投資收益，如公司所分配的股票、股利及現金股利等。處分利益如直接賣出之股票所得或以海外關係企業股票作價抵充出資股款者。
前項申請營運總部的條件，包括營業額10億元以上、工人數應在100人以上（含50位大專以上人員）、資本額3億元以上、國內營業費用5,000萬元以上、國外關係企業分布於至少二個國外地區或國家。其中，大陸、香港和澳門只能算一個地區。
期讓企業在推動全球化之際，進行良好的租稅規劃，將以最有效率之方式運籌全球資金，藉此強化企業國際競爭力，並吸引國外資金投資營運總部企業，對企業未來之發展極有助益。
伍、「產業創新條例」租稅優惠條文
條文
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內容
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備註
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§30
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為促進產業創新，公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35%限度內，自當年度起5年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，且前二年度之任一年度之研究發展支出不為零，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數，且前二年度之任一年度之人才培訓支出不為零者，超過部分得按50%抵減之
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保留
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§31
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為鼓勵公司運用全球資源，進行國際營運布局，在中華民國境內設立達一定規模且具重大經濟效應之營運總部，在中華民國境內之營利事業所得累進稅率，最高按15%課徵所得稅，但不得適用本條例其他租稅優惠
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一讀通過
（較無爭議）
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§32
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外國營利事業或其在中華民國境內設立分公司，自行或委託國內營利事業在我國設立物流配銷中心，從事儲存、簡易加工，並交付外國營利事業之貨物予國內、外客戶，以支援產業及其供應鏈發展者，其所得免徵營利事業所得稅
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一讀通過
（較無爭議）
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(一)99年度起，即將取代「促進產業升級條例」之產業創新條例，確定國際物流內外銷免稅，但營運總部海外利潤若回台，就得課稅。針對接續促進產業升級條例落日的「產業創新條例」，財經二部已拍板定案，也就是國際物流配銷中心內銷、外銷一律免稅（營所稅），與機場條例脫勾；但營運總部業者海外利潤匯回台灣再投資，無法享受免稅優惠。因為最低稅負是租稅公平底限，是財政部「神主牌」不宜打破，堅持營運總部企業海外所得利潤盈餘匯回台灣再投資，不能排除最低稅負適用。
(二)「產業創新條例」中，影響企業最大的是租稅優惠措施，研究發展、人才培訓、營運總部、國際物流配銷中心等四項功能性租稅獎勵措施。而營運總部的免稅項目有：權利金、海外轉投資收益、處分海外轉投資的利益、管理服務費、分享研發成果等共五項，可以免計入所得額中，享受免稅。
(三)在立法院初審的結果是，在台設立且達一定規模營運總部，營所稅最高僅按單一稅率15%課徵，但不得適用產創條例其他的租稅優惠，或者是享受原來營運總部的免稅，但營所稅仍為20%，可以二擇一。換言之，要求凡是享受調降營所稅率的業者就必須放棄產業創新條例中所有的租稅減免；亦即當營運總部業者沒有享受其他租稅減免的優惠，營所稅可大降到15%。
(四)財政部指出，促進產業升級條例租稅減免措施於98年底施行期滿，依據行政院賦稅改革委員會議決議，全面取消產業別及地區別租稅優惠，僅保留「研究發展」、「人才培訓」、「營運總部」及「國際物流配銷中心」四項功能性租稅獎勵，並於產業創新條例草案中制定相關條文，以期營造輕稅簡政且具國際競爭力之租稅環境。財政部進一步說明，產業創新條例營運總部之租稅優惠措施，係為配合經濟部擬訂之產業政策，以因應產業全球化趨勢，進行全球連結，以鼓勵海外資金回流，支援產業及供應鏈之發展。有關「全球國際級跨國企業」在我國設立營運總部得適用單一優惠稅率15%之租稅優惠，係配合經濟部之產業政策，期能吸引全球500大級國際跨國企業來台設立企業營運總部，透過產業關聯效果，帶動相關產業之發展，並創造新稅收及就業機會，就稅收觀點，該部分屬新增投資，輕無稅收損失疑慮。至於我國大型企業如符合前開「全球國際級跨國企業」之條件，雖可適用單一優惠梲率15%，但因該等企業尚需放棄適用研究發展與人才培訓投資抵減，企業需自行權衡，惟就稅務行政效率而言，有提升之效果。倘經三讀通過，財政部當與經濟部審慎研擬適用要件，俾所適用之營運總部確能大幅帶動我國經濟成長、提升國家競爭力及兼顧財政健全。
陸、產創條例刪500大條款─經部強調減稅優惠不變
今（99）年2月21日鴻海董事長郭台銘曾揚言「產業創新條例」草案如刪除國內企業的營所稅優惠，鴻海總部將撤離台灣，經濟部次長黃重球昨說，「產創條例」第30條，原定全球500大企業可享15%營所稅優惠，但經濟部調查本國企業僅鴻海、宏碁、廣達、華碩適用，因此決定取消，不過大型企業仍可引用第29條規定，享海外所得與權利金免稅，若再搭配研發、人才、營運總部與國際物流等四項投資抵減，營所稅稅率仍能降至15%水準。
「產創條例」草案新舊本概況
項目
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新版
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舊版
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內容
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1.政院擬刪第30條
2.保留研發、人才、營運總部與國際物流四項投資抵減年
3.若聘45～64歲中高齡員工，補助期延至1年
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設立第30條，全球500大企業來台設營運總部，可享營所稅從20%降至15%優惠
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獎勵重點
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培植中小企業發展
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吸引國外大型企業來台投資
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影響與因應方式
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1.全球500大企業無法享15%營所稅優惠
2.經部將引用第29條，在台設營運總部者，海外所得與權利金免營業稅
3.另搭配研發等四項投資抵減，大企業營所稅仍可降至15%水準
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包括鴻海、廣達、宏碁及華碩四大台商在內的全球500大企業，可享15%租稅優惠
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黃重球強調，已落日的「促進產業升級條例」有16項減稅項目，一年減稅1943億元，「產創條例」草案減稅項目只保留研發、人才、營運總部與國際物流四項，減稅額僅300億元，目前企業營所稅率已從25%降至20%。
(一)海外所得匯回免稅課：
1.他保證，雖然取消15%的營所稅優惠，但以後訂定子法，品牌、行銷、服務、運籌等產業的研發費仍可折抵，會比現行營所稅率20%更低。
2.黃重球表示，目前各種企業運作型態不同，以前製造業研發項目較好認定，現在產業發展多樣化，須考量如何認定行銷、服務業的研發項目如何納入投資折減稅率範圍；他強調，外資考量的因素非常多，不會只因為營所稅調降至15%就將營運總部設在台灣，因此經濟部決定取消調降15%營所稅優惠。
(二)引用第29條研發獎勵，營所稅仍降至15%：
1.經濟部工業局局長杜紫軍說，「產創條例」草案第29條中已對海外所得與權利金等項目匯回不須課稅，若搭配研發等四項投資抵減，大企業營所稅稅率仍可降至15%水準。
2.新版中雖刪除跨國企業15%營所稅優惠條文，但新增補助中小企業聘僱員工獎勵辦法，經濟部希望符合吳揆「庶民經濟」的施政主軸。
(三)增中小企業聘僱補助：
1.經濟部官員昨強調：「新版版本刪除第30條後，國內外企業在台適用的營所稅率都是20%，但在台設立營運總部的業者，自國外關係企業取得的管理服務或研究開發所得、權利金所得、投資收益與處分收益等，仍可免徵營所稅，享受到的優惠稅率還是約15%，並沒有減少。」
2.此外，新版「產創條例」草案中，更新增中小企業聘僱補助，以提振國內就業率，將給予中小企業聘僱補助，初步規劃1個月補助1萬元，期限半年，聘僱45歲以上中高齡者，補助期限更可延長為1年，總預算約30億元，估可促成約30萬個工作機會。
柒、評議
「產業創新條例」中尚較能扣緊創新本質者，仍在仰賴租稅減免獎勵。財經學術界咸認，對研發與人才培訓提供高達35%抵減率，遠高於日、韓、星等國，有過度優惠之嫌；支出超過前兩年平均者，更按50%抵減稅額，將助長支出不穩定及套取節稅利益現象。至於鼓勵設置「全球營運總部」，提供15%營所稅率為餌，卻又以放棄研發、人培等租稅抵減為代價，實有違「產業創新條例」立法原旨，也徒增稅制複雜度。
(一)就租稅效率觀點：
從福利經濟學及「市場失靈」角度，提供政府藉「外部性」介入市場機能的機會；然在互動關係密切的現實社會中，任何行為都可能對別人產生積極（正的）或消極（負的）外部影響，因而使得此種說詞無往不利，已廣泛成為政府介入的理由，堂而皇之要求減稅獎勵，造成浮濫局面，功能性獎勵亦然。其實，有些功能性活動（包括研究發展、人才培訓等）縱使具有外部利益性，也應看政府介入是否利大於弊，及以何種方式介入較當，避免受利益團體競租（Rent-seeking）遊說影響。儘管行政院已建立「稅式支出評估機制」，或規避不做、或流於形式，或高估效益與低估成本，其效果有限，甚至扭曲決策，也助長稅負不公。因此，產業租稅政策應「退出江湖」，真正具明顯外部利益者，透過直接補助將能正確矯正外部性，不致像一體減稅產生過與不及現象。
(二)就租稅公平觀點：
無論是個人或企業，既然享用政府提供的公共服務，就應公平合理的付稅，未來產創條例縱使一開始只保留研發、人培、物流中心、營運總部四項減稅獎勵項目，卻因利之所趨、鑽營逐利之下，減稅必然浮濫，還不如全部取消以除後患。
(三)就財政收入觀點：
受到不斷減稅及經濟景氣影響，去年稅收短徵2,652億元，極可能使其占GDP的比率再創新低；再加上配合促產條例落日，調降營所稅率在先，卻因信賴保障規定，促產條例一些減免稅要在十餘年後才能完全回收，對稅收影響實不容小覷。且十多年來，政府在理財上總企圖以「小政府」稅收支應「大政府」開銷，復不斷的減免稅，完全背離健全財政理念與原則，必然造成財政結構性失衡及債留子孫現象。然而財政部長對其失職仍茫然不知，一再透過「養鵝生蛋論」為其減稅自圓其說，卻陷政府財政於泥沼之中。
捌、結論
(一)「產業創新條例」草案中，只留下四項功能性減稅，產業別減稅獎勵似乎已不復存在，表面上較以往大為進步；然而令人擔心的，產業別獎勵將以「化整為零」的方式，陰魂不散的存在各個特定產業扶植法案中；例如「生技新藥產業發展條例」、「文化創意產業發展法」等。由此顯示，政府始終擺脫不了透過產業關聯效果、附加價值等名目來篩選策略性產業的迷思，並仍以租稅減免為工具；此種掩耳盜鈴、自欺欺人的作法，對取消產業別獎勵而言，如何自圓其說？
(二)政府浮濫的以市場失靈或外部性的理由介入經濟活動，浮濫的選擇策略性產業來獎勵，浮濫的提供租稅減免措施，極可能造成財政與經濟「雙輸」局面；還不如公平合理全面降低稅率，有效率提供基礎建設、加強教育與人才培育，提高行政效率，營造產業優質發展的環境，讓企業自我展現創造力、競爭力與獲利率。
(三)促產條例租稅減免、資本利得免稅、海外所得免稅本為造成現行所得稅制不公三大源頭；既然促產條例落日已為營所稅改革提供足夠養分，資本利得與海外所得恢復課稅，加強整併各項列舉與特別扣除額等，又何嘗不能使綜所稅脫胎換骨？再配合消費稅制的改革，例如：適時提高加值型營業稅率，開徵能源稅、奢侈稅等特種消費稅，將有助於更大格局的所得稅制改革。
(四)因此，期盼行政院必須把持立場，應以「公平競爭為主、功能獎勵為輔」，取代物流中心與營運總部「功能獎勵為主、產業獎勵為輔」的政策，並以健全稅制及直接補助取代租稅減免別獎勵。為此，各部會相關的「稅式支出」首應編入預算，以徹底杜絕賴減稅暗渡陳倉。最後強調，政府亟須體認的是任何產業成敗的關鍵，在於針對產業特質及比較利益，營造一個能夠自由創新發展的經營環境，業界基於求利動機，投入資金、培育人才，加強研發與技術進步，強化品牌與通路，創造商機與提升競爭力；只在面臨市場失靈，政府才做適時、適當的必要介入；而介入工具不必然仰賴租稅減免，直接補助與行政輔導更能有效著力。
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