國際會計準則第36號─資產減損
撰文◎蕭鋼柱(長榮大學資訊會計系講師)
壹、概述
(一)當資產無法透過未來的使用或出售而收回現有帳面價值，此時帳面價值高估資產的未來經濟價值，稱為價值減損，應將資產的價值減少以反映價值減損的事實，以符合忠實表達精神。
(二)IAS 36之目的係訂定企業用以確認資產之列報未超過其可回收金額之程序。資產帳面金額如超過經由該資產之使用或出售而回收之金額，即謂超過可回收金額列報。若為此種情況，該資產即稱之為已減損，IAS 36規定企業應認列減損損失。
(三)IAS 36亦明確規範企業應於何時迴轉減損損失以及應揭露之事項。
二、範圍
IAS 36適用於所有資產減損之會計，但下列情況除外：
(一)存貨（見IAS 2「存貨」）。
(二)建造合約所產生之資產（見IAS 11「建造合約」）。
(三)遞延所得稅資產（見IAS 12「所得稅」）。
(四)員工福利所產生之資產（見IAS 19「員工福利」）。
(五)屬IFRS 9「金融工具」範圍內之金融資產。
(六)以公允價值衡量之投資性不動產（見IAS 40「投資性不動產」）。
(七)與農業活動有關且以公允價值減出售成本衡量之生物資產（見IAS 41「農業」）。
(八)屬IFRS 4「保險合約」範圍，而因保險合約下之保險人合約權利所產生之遞延取得成本及無形資產。
(九)依IFRS 5「待出售非流動資產及停業單位」分類為待出售之非流動資產（或處分群組）。
註：IAS 36適用於以重估價金額（亦即公允價值）列報之資產（例如IAS 16「不動產、廠房及設備」中之重估價模式）。辨認重估價資產是否可能已減損，係依用以決定公允價值之基礎而定，若資產之公允價值非按其市場價值基礎決定，其重估價金額（亦即公允價值）可能大於或小於其可回收金額。因此，企業於適用重估價規定後，應依IAS 36決定資產是否可能已減損。
三、定義 準則用語定義如下：
項次
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準則用語
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定義
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1
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活絡市場
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具有下列所有條件之市場：
(1)在該市場內交易之項目具有同質性。
(2)隨時能以正常方式尋得有成交意願之買方及賣方。
(3)價格資訊可為大眾所取得。
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2
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帳面金額
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於減除所有累計折舊（攤銷）及累計減損損失後所認列之資產金額。
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3
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現金產生單位
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可產生現金流入之最小可辨認資產群組，其現金流入大部分獨立於其他資產或資產群組之現金流入。
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4
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共用資產
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除商譽外，對受評現金產生單位及其他現金產生單位之未來現金流量均有貢獻之資產。
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5
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處分成本
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直接可歸屬於處分資產或現金產生單位之增額成本，不包括財務成本及所得稅費用。
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6
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可折舊金額
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資產成本（或於財務報表中替代成本之其他金額）減除殘值後之餘額。
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7
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折舊（攤銷）
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將資產之可折舊金額於耐用年限內有系統地分攤。
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8
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公允價值減出售成本
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已充分了解並有成交意願之雙方間，於公平交易中經由出售資產或現金產生單位並減除處分成本後可得之金額。
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9
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減損損失
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資產或現金產生單位帳面金額超過其可回收金額之部分。
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10
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使用價值
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預期將由資產或現金產生單位產生之未來現金流量之現值。
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11
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可回收金額
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資產或現金產生單位公允價值減出售成本與其使用價值兩者較高者。
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貳、個別資產減損
一、辨認可能減損之資產
(一)可能產生減損之跡象：
於評估是否有任何跡象顯示資產可能已減損時，企業應至少考量下列跡象：
1.外部來源資訊：
(1)資產市場價值於當期之下跌幅度顯著大於因時間經過或正常使用所預期者。
(2)企業營運所處之技術、市場、經濟或法律環境（或資產所屬之市場），已於當期（或將於未來短期內）發生不利於企業之重大變動。
(3)市場利率或其他市場投資報酬率已於當期上升，且該等上升可能影響用以計算資產使用價值之折現率，並重大降低資產之可回收金額。
(4)企業淨資產帳面金額大於其總市值。
2.內部來源資訊：
(1)可取得資產過時或實體毀損之證據。
(2)資產使用或預期使用之範圍或方式，已於當期（或將於未來短期內）發生不利於企業之重大變動。該等變動包括資產閒置、計畫停止或重組資產所屬之營運、資產計畫在原預計日期前處分、資產經評估由非確定耐用年限改為有限耐用年限。
(3)自內部報告可得之證據顯示，資產之經濟績效不如（或將不如）預期。
3.來自子公司、聯合控制個體或關聯企業之股利：針對投資子公司、聯合控制個體或關聯企業，投資者已認列來自該投資之股利，且所取得之證據顯示：
(1)該投資在單獨財務報表中之帳面金額超過被投資者淨資產（包含相關商譽）在合併財務報表中之帳面金額。
(2)股利金額超過子公司、聯合控制個體或關聯企業宣告股利當期之綜合損益總額。
(二)減損的評估與測試：
1.企業應於每一報導期間結束日評估是否有任何跡象顯示資產可能已減損。若有任一該等跡象存在，企業應估計該資產之可回收金額。
2.資產帳面金額若超過可回收金額，即已減損，若出現任一該等跡象，企業即應正式估計可回收金額，若未出現減損損失之跡象，則IAS 36並不要求企業正式估計可回收金額。
3.無論是否有任何減損跡象，企業仍應：
(1)針對非確定耐用年限或尚未可供使用之無形資產，藉由其帳面金額與可回收金額之比較，每年進行減損測試。此減損測試得於年度中任一時點進行，但每年測試時點應相同。不同無形資產得於不同時點進行減損測試。惟若該無形資產係於當年度原始認列，則應於當年度結束前進行減損測試。
(2)針對企業合併所取得之商譽，依規定每年進行減損測試。
二、衡量可回收金額
(一)IAS 36將可回收金額定義為：資產或現金產生單位之公允價值減出售成本與其使用價值之較高者。
(二)企業未必均須決定資產之公允價值減出售成本與其使用價值兩者之金額。若該等金額其中之一超過該資產之帳面金額，則資產並未減損，故無須估計另一者之金額。
(三)即使資產未於活絡市場交易，亦可能決定其公允價值減出售成本。惟有時無法決定公允價值減出售成本，因對已充分了解並有成交意願之雙方間，於公平交易中經由出售資產可得之金額，缺乏可靠估計之基礎。於此情況下，企業得以資產之使用價值作為可回收金額。
(四)若無理由相信資產使用價值重大超過其公允價值減出售成本，則得以其公允價值減出售成本作為可回收金額。此通常為持有待處分資產之情況。此係因持續使用待處分資產至處分前之未來現金流量可能微不足道，故該待處分資產使用價值主要來自於淨處分價款。
三、減損損失之認列與衡量
(一)企業僅於資產可回收金額低於其帳面金額時，始應將其帳面金額減少至可回收金額。此減少部分即為減損損失。
(二)資產減損損失應立即認列於損益，除非該資產係依其他準則之規定（例如依IAS 16中之重估價模式）以重估價金額列報。重估價資產之所有減損損失應依該其他準則作為重估價減少數。
(三)非重估價資產之減損損失應認列於損益。惟重估價資產之減損損失，應在該同一項資產減損損失未超過重估增值金額之範圍內，認列於其他綜合損益。該重估價資產之減損損失，會減少該資產之重估增值。
(四)當企業所估計之資產減損損失金額大於其帳面金額時，僅於其他準則另有規定時，始應將其認列為負債。
(五)認列資產減損損失後，資產未來期間之折舊（或攤銷）費用，應依修改後之資產帳面金額減除其殘值（如有時），於剩餘耐用年限內依有系統之基礎分攤而予以調整。
釋例1
甲公司於X1年初購買一艘郵輪進行減損測試，該郵輪為一現金產生單位，其購買金額為 $500,000,000，剩餘耐用年限為10
年，並以年數合計法提列折舊。甲公司於X1年初發現其產業環境受到不利之影響，經公司評估減損測試後，預估未來每年淨現金流入約 $100,000,000，其剩餘耐用年限縮短為2 年，並決定改採直線法提列折舊，折現率為12%，折現值為 $169,005,102。
試作：
(一)X1年作之資產價值減損損失分錄。
(二)X1年的折舊分錄。 【96地方四等（會計）】
解析:
減損前帳面金額=$500,000,000-$500,000,000 X ((10+9+8+7)/55)=$190,909,090
減損損失=$190,909,090-$169,005,102=$21,903,988
X1.1.1 減損損失 21,903,988
累計減損 21,903,988
減損後每年折舊=$169,005,102 / 2=$84,502,551
X1.12.31折舊費用 84,502,551
累計折舊 84,502,551
四、減損損失之迴轉
(一)可能產生減損迴轉之跡象：
於評估是否有任何跡象顯示於以前期間已認列除商譽外之資產減損損失，可能已不復存在或已減少，企業應至少考量下列跡象：
1.外部來源資訊：
(1)該資產之市場價值於當期已顯著增加。
(2)企業營運所處產業之技術、市場、經濟或法律環境（或資產所屬之市場），已於當期（或將於未來短期內）發生有利於企業之重大變動。
(3)市場利率或其他市場投資報酬率已於當期下降，且該等下降可能影響用以計算資產使用價值之折現率，並重大增加資產之可回收金額。
2.內部來源資訊：
(1)資產使用或預期使用之範圍或方式，已於當期（或將於未來短期內）發生有利於企業之重大變動。該等變動包括當期為改進或提升資產績效（或重組資產所屬之營運）而發生之成本。
(2)自內部報告可得之證據顯示，資產之經濟績效優於（或將優於）預期。
(二)減損迴轉之會計處理：
1.企業應於每一報導期間結束日評估是否有任何跡象顯示，於以前期間已認列除商譽外之資產減損損失，可能已不復存在或已減少。若有任一該等跡象存在，企業應估計該資產之可回收金額。
2.因減損損失迴轉而增加之資產（商譽除外）帳面金額，不得超過該資產若未於以前年度認列減損損失時所決定之帳面金額（減除攤銷或折舊）。
3.除商譽外資產減損損失之迴轉應立即認列於損益，除非該資產係規定（例如依IAS 16中之重估價模式）以重估價金額列報。重估價資產減損損失之所有迴轉，應作為重估價增加數。
4.重估價資產減損損失之迴轉，應認列於其他綜合損益，並增加該資產之重估增值，惟在同一重估價資產先前曾認列於損益之減損損失之範圍內，其減損損失之迴轉亦應認列於損益。
5.認列資產減損損失之迴轉後，資產未來期間之折舊（或攤銷）費用，應依修改後之資產帳面金額減除其殘值之金額（如有時），於剩餘耐用年限內依有系統之基礎分攤而予以調整。
釋例2
彰化公司X5年底評估其某機器設備之使用狀況，評估結果顯示該機器設備價值可能有減損之情況，經蒐集該機器設備相關資訊後，發現該機器設備的可回收金額為 $2,000,000，而機器設備當時帳面顯示其成本為 $6,000,000，累計折舊為
$3,000,000，剩餘耐用年數為4年，並採直線法提列折舊，無殘值。彰化公司欲繼續使用該機器。
試作：
(一)若機器並未曾辦理過重估增值時，X5年底有關該機器設備價值減損的調整分錄。
(二)若該機器設備曾經辦理過重估增值，其股東權益中尚有未實現資產重估增值 $500,000，X5年底有關該機器設備價值減損的調整分錄。
解析: (一)
X5.12.31減損損失 1,000,000
累計減損─機器 1,000,000
(二)
X5.12.31未實現重估增值 500,000
減損損失 500,000
累計減損─機器 1,000,000
釋例3
延續釋例2，X6年底時彰化公司評估該機器設備因使用方法的重大改變，使得其估計可回收金額為 $3,000,000。
試作：
(一)若機器並未曾辦理過重估增值時，X6年底有關該機器設備價值減損的調整分錄。
(二)若機器曾辦理過重估增值時，X6年底有關該機器設備價值減損的調整分錄。
解析: (一)
X6.12.31累計減損─機器 750,000
減損迴轉利益 750,000
X6.12.31累計減損─機器 750,000
減損迴轉利益 500,000
未實現重估增值 250,000
釋例4
丁公司於X1年1月1日取得一部機器，成本 $970,000，物質耐用年限10年，經濟耐用年限6年，殘值 $10,000，按直線法提列折舊。此機器曾於X2年12月31日依法令規定辦理重估價，產生未實現重估增值 $240,000，但估計殘值維持不變。X3年12月31日因評估其使用方式發生重大變動，預期將對公司產生不利之影響，預期未來每年現金流入 $533,100、現金流出 $400,000；而公平市價為 $300,000，預計處分成本 $20,000；殘值仍為 $10,000，公司所使用之折現率為10%。
X5年12月31日公司評估其使用方式發生重大變動，預期將對公司產生有利之影響，該機器之可回收金額為 $280,000。
試作：
(一)X3年度折舊費用分錄。
(二)X3年12月31日資產減損分錄。
(三)X4年度折舊費用分錄。
(四)X5年12月31日減損損失迴轉分錄。 【100身心四等】
解析: (一)
X3.12.31折舊費用 220,000
累計折舊─機器 220,000
說明：
（$970,000-$10,000）/ 6=$160,000
X3年初以後每年折舊=$160,000+($240,000/4)=$220,000
(二)
未實現重估增值 240,000
減損損失
99,000
累計減損─機器 339,000
說明：
X3年底減損前帳面金額=$970,000+$240,000-$160,000
X 2=$220,000
X3年底減損前帳面金額=$670,000
淨公允價值=$300,000-$20,000=$280,000
使用價值=（$533,100-$400,000）X 2.486852=$331,000（較高）
可回收金額=$331,000
減損金額=$670,000-$331,000=$339,000
(三)
X4.12.31 折舊費用 107,000
累計折舊─機器 107,000
說明：
（$331,000-$10,000）/ 3=$107,000
(四)
X5.12.31累計減損─機器 113,000
減損迴轉利益 99,000
未實現重估增值 14,000
說明：
X5年底減損迴轉前帳面金額=$331,000-$107,000 X 2=$117,000
若未減損X5年底應有帳面金額=$970,000+$240,000-$160,000 X 2-$220,000 X 3=$230,000
可回收金額 $280,000 > $230,000
減損迴轉金額=$230,000-$117,000=$113,000
釋例5
某公司一現金產生單位中含甲、乙及丙（均無商譽，且暫不需考慮共用資產之分攤）三台機器設備，於20X9年12月31日有跡象顯示資產可能發生減損，因此公司對該現金產生單位進行減損測試。前述現金產生單位中之三台機器設備於20X9年底之帳面價值分別為 $100,000、$200,000 及 $150,000。由於除機器設備甲之公平價值為$90,000外，無法就各機器設備取得使用價值或淨公平價值，因此可回收金額係就該現金產生單位予以決定。前述現金產生單位之可回收金額經估計為 $391,500。
試作：
請問現金產生單位中甲、乙及丙機器設備於20X9年12月31日已發生的減損損失金額。 【99台灣菸酒新進職員】
解析:
現金產生單位減損損失=$450,000-$391,500=$58,500
甲機器減損損失=$58,500 X ($100,000/$450,000)
=$13,000 > 損失上限 $10,000（$100,000-$90,000）
甲機器減損損失=$10,000（不足
$3,000由乙丙分攤）
乙機器減損損失=$58,500 X($200,000/$450,000)+$3,000 X($200,000/$350,000)=$27,714
丙機器減損損失=$58,500 X($150,000/$450,000)+$3,000 X($150,000/$350,000)=$20,786
減損損失
甲機器 $13,000 $(3,000） $10,000
乙機器 26,000 1,714 27,714
丙機器 19,500 1,286 20,786
$58,500
20X9.12.31減損損失 58,500
累計減損─甲機器 10,000
累計減損─乙機器 27,714
累計減損─丙機器 20,786
參、現金產生單位及商譽減損
一、資產所屬現金產生單位之辨認
(一)若有任何跡象顯示某項資產可能已減損時，應估計該個別資產之可回收金額。若無法估計該個別資產之可回收金額，企業則應決定該資產所屬現金產生單位（資產之現金產生單位）之可回收金額。
(二)資產或資產群組之產出若有活絡市場，即使該產出係部分或全部供內部使用，仍應將該資產或資產群組辨認為現金產生單位。任何資產或現金產生單位所產生之現金流量若受到內部轉撥計價影響，則企業應採用管理階層可於公平交易中達成之未來價格之最佳估計，以估計：
1.用以決定該資產或現金產生單位使用價值之未來現金流入。
2.用以決定受到內部轉撥計價影響之任何其他資產或現金產生單位使用價值之未來現金流出。
(三)對同一資產或資產類型，其現金產生單位之辨認，各期間應一致，但有正當理由支持變動者除外。
(四)決定現金產生單位之帳面金額之基礎，應與決定該現金產生單位之可回收金額之方式一致。
釋例6
XYZ公司之組織架構如下圖。其中北廠係購併他公司而得，其下設有甲、乙二條生產線，甲生產線使用A、B、C三部機器、乙生產線使用E、F、G三部機器，另外北廠設有維修部門，其設備D為甲、乙二生產線共用。北廠各項資產之帳面價值分別為：A=90萬，B=100萬，C=150萬，D=60萬，E=90萬，F=60萬，G=50萬，商譽=80萬，各項資產中只有資產A可以生產獨立的現金流量。
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XYZ公司認為北廠有減損跡象，故對北廠各現金產生單位進行減損測試，結果是：A資產有減損10萬，甲生產線有減損25萬，乙生產線有減損30萬，北廠整體之減損為150萬。
試問：
資產B、D、F及商譽各應分攤減損損失若干？ 【98台大會計研究所】
解析:
北廠整體之減損 $1,500,000，先沖減商譽
$800,000，再由甲、乙生產線減損。
商譽應分攤減損損失=$800,000
共用資產D分攤減損損失=$1,500,000-$800,000-$250,000-$300,000=$150,000
甲生產線資產B、C減損=$250,000-$100,000=$150,000
資產B分攤減損損失=$150,000 X ($100,000/$100,000+$150,000)=$60,000
資產F分攤減損損失=$300,000 X ($600,000/$900,000+$600,000+$500,000)=$90,000
二、商譽
(一)分攤商譽至現金產生單位：
1.為減損測試目的，企業合併所取得之商譽，應自收購日起分攤至收購者預期會因該合併綜效而受益之各現金產生單位或現金產生單位群組，無論被收購者其他資產或負債是否分派到該等單位或單位群組。每一受攤商譽之單位或單位群組應：
(1)代表為內部管理目的監管商譽之企業內最低層級。
(2)不大於彙總前之營運部門。（IFRS 8「營運部門」定義）
企業合併所取得商譽之原始分攤，若無法於企業合併生效之當年年底前完成，則應於收購日後開始之第一年年度結束前完成。
(二)含商譽之現金產生單位之減損測試：
1.當商譽與某一現金產生單位有關，但無法分攤至該單位時，只要有跡象顯示該單位可能已減損，則應藉由不含任何商譽之該單位帳面金額與其可回收金額之比較，進行該單位之減損測試。
2.受攤商譽之現金產生單位應每年（及有跡象顯示該單位可能已減損時）藉由包含商譽之該單位帳面金額與其可回收金額之比較，進行該單位之減損測試。若該單位可回收金額超過其帳面金額，則該單位及分攤至該單位之商譽皆應視為未減損。但若該單位帳面金額超過其可回收金額，則企業應依規定認列減損損失。
(三)減損測試之時點：
1.受攤商譽之現金產生單位每年得於年度中任一時點進行減損測試，但每年測試之時點應相同，不同現金產生單位得於不同時點進行減損測試。惟若分攤至現金產生單位之部分或全部之商譽係當年度企業合併所取得，則該單位應於當年度結束前進行減損測試。
2.若構成受攤商譽之現金產生單位之資產，與該單位（含商譽）同時進行減損測試，該等資產應先於該單位（含商譽）進行減損測試。同樣地，若構成受攤商譽之現金產生單位群組之現金產生單位，與該群組（含商譽）同時進行減損測試，該等個別單位應先於該群組（含商譽）進行減損測試。
釋例7
台北公司X4年12月31日支付 $10,000,000取得小北公司全部股權，小北解散，小北有三個部門，皆為現金產生單位，當日相關資料如下：
收購價格分攤
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淨資產公平價值
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商譽
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甲
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$ 3,000,000
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$2,000,000
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$1,000,000
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乙
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2,000,000
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1,500,000
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500,000
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丙
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5,000,000
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3,500,000
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1,500,000
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合 計
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10,000,000
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7,000,000
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3,000,000
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各部門資產差異按12年攤銷，商譽不攤銷，X4、X5未發生價值減損，X6年初有一法案將使甲部門減產40%，使甲部門發生減損，估計使用價值 $1,360,975。
試求：
(一)作X6年初有關分錄。
(二)X7年底台北公司甲部門營運情況改善，估計可回收金額 $1,810,000，作X7年分錄（不考慮所得稅）。
解析: (一)
商 譽 可辨認資產 合 計
歷史成本 $1,000,000 $2,000,000
$3,000,000
累計折舊 ─ (166,667)
(166,667)
X5年底帳面價值 $1,000,000 $1,833,333 $2,833,333
減損損失 (1,000,000) (472,358) (1,472,358)
減損後帳面金額 $0
$1,360,975 $1,360,975
X6.1.1 減損損失 1,472,358
商 譽 1,000,000
累計減損 472,358
(二)減損後每年折舊=$1,360,975/11=$123,725
商 譽 可辨認資產 合 計
減損後帳面金額 $0 $1,360,975 $1,360,975
X6、X7年折舊 (247,450) (247,450)
X7年底減損迴轉前金額 $1,113,525 $1,113,525
可回收金額 1,810,000
$696,475
若未減損X7年底可辨認資產應有帳面金額=$2,000,000 X(9/12)=$1,500,000
減損迴轉利益=$1,500,000-$1,113,525=$386,475
有關分錄如下：
X6.12.31折舊費用 123,725
累計折舊 123,725
X7.12.31折舊費用 123,725
累計折舊 123,725
X7.12.31累計減損 386,475
減損迴轉利益 386,475
三、現金產生單位之減損損失
(一)企業僅於現金產生單位（受攤商譽或共用資產之最小現金產生單位群組）之可回收金額低於其帳面金額時，始應認列該現金產生單位（單位群組）之減損損失。
此減損損失應依下列順序分攤，以減少該單位（單位群組）內資產之帳面金額：
1.首先，減少該現金產生單位（單位群組）受攤商譽之帳面金額。
2.其次，依該單位（單位群組）內其他各資產帳面金額之比例減少各該資產帳面金額。
此等帳面金額之減少，應作為該等個別資產減損損失處理，並依第60 段之規定認列。
(二)依前述規定分攤減損損失時，企業不得將資產帳面金額減至低於下列最高者：
1.公允價值減出售成本（若可決定時）。
2.使用價值（若可決定時）。
3.零。
因而未分攤至該資產之減損損失金額，應依比例分攤至該單位（單位群組）之其他資產。
釋例8
信義超商於X1年1月1日併購和平物流公司。併購之後將和平物流解散，成為信義超商的一個新部門，從事商品之配送。經過3年的經營之後，此部門的營運狀況並不良好。X3年12月31日信義超商評估此物流部門未來的現金流量折現值為 $1,500,000，該公司正考慮應否認列資產價值折損損失。以下為此物流部門X3年12月31日資產及負債的相關資料：
帳面價值
現 金 $200,000
應收帳款 1,000,000
固定資產（淨值） 11,200,000
專利權（淨值） 160,000
商 譽 800,000
應付票據 10,400,000
試求：
(一)假設X3年12月31日四維公司擬以 $2,400,000購買信義超商之物流部門，請作信義超商當日認列資價值折損的分錄。
(二)假設X3年12月31日四維公司擬以 $1,600,000購買信義超商之物流部門，請作信義超商當日認列資產價值折損的分錄。
(三)資料同(二)，但固定資產可以單獨產生現金流量，為一現金產生單位，可回收金額$10,700,000，請作信義超商當日認列資產價值折損的分錄。
(四)資料同(二)，但固定資產可以單獨產生現金流量，為一現金產生單位，可回收金額$10,000,000，請作信義超商當日認列資產價值折損的分錄。
(五)資料同(二)，但固定資產可以單獨產生現金流量，為一現金產生單位，可回收金額$11,000,000，請作信義超商當日認列資產價值折損的分錄。
解析:
(一)X3年12月31日淨資產帳面價值
=$200,000+$1,000,000+$11,200,000+$160,000+$800,000-$10,400,000
=$2,960,000
因可回收金額 $2,400,000 < 淨資產帳面價值
$2,960,000，故有價值減損
減損損失=$2,960,000-$2,400,000=$560,000
X3.12.31減損損失 560,000
商 譽 560,000
(二)價值減損損失=$2,960,000-$1,600,000=$1,360,000
商譽價值減損=$800,000
固定資產及專利權價值減損=$1,360,000-$800,000=$560,000
固定資產減損=$560,000 X ($11,200,000/$11,200,000+$160,000)=$552,113
專利權減損=$560,000 X ($160,000/$11,200,000+$160,000)=$7,887
X3.12.31減損損失 1,360,000
商 譽 800,000
累計減損─固定資產 552,113
累計減損─專利權 7,887
(三)固定資產減損=$11,200,000-$10,700,000=500,000
商譽價值減損=$800,000
專利權價值減損=$1,360,000-$500,000-$800,000=$60,000
X3.12.31減損損失 1,360,000
商 譽 800,000
累計減損─固定資產 500,000
累計減損─專利權 60,000
(四)固定資產減損=$11,200,000-$10,000,000=$1,200,000
商譽價值減損=$1,360,000-$1,200,000=$160,000
X3.12.31減損損失 1,360,000
商 譽 160,000
累計減損─固定資產 1,200,000
(五)固定資產減損=$11,200,000-$11,000,000=$200,000
商譽價值減損=$800,000
專利權價值減損=$1,360,000-$200,000-$800,000=360,000>$160,000
專利權價值減損=$160,000
減損損失合計=$200,000+$800,000+$160,000=$1,160,000
X3.12.31減損損失 1,160,000
商 譽 800,000
累計減損─固定資產 200,000
累計減損─專利權 160,000
四、現金產生單位減損損失之迴轉
(一)現金產生單位減損損失之迴轉，應依該單位中商譽以外之各資產帳面金額，比例分攤至各該等資產。此等帳面金額增加部分，應作為個別資產之減損損失迴轉處理。
(二)依規定分攤現金產生單位減損損失之迴轉時，資產之帳面金額不得增至高於下列較低者：
1.該資產之可回收金額（若可決定時）。
2.該資產若未於以前期間認列減損損失時所決定之帳面金額（減除攤銷或折舊）。
因而未分攤至該資產之減損損失迴轉金額，應依比例分攤至該單位除商譽以外之其他資產。
(三)已認列之商譽減損損失，不得於後續期間迴轉。IAS 38「無形資產」禁止認列內部產生之商譽。商譽可回收金額於減損損失認列後各期間之任何增加，可能係內部產生商譽之增加，而非收購商譽之已認列減損損失之迴轉。
釋例9
統一公司之飲料部門因所屬產業環境變動，經評估其資產有發生減損之可能。X6 年底飲料部門資產負債之情況如下：
帳面價值 剩餘年限
流動資產 （$$2,600）
A 機器 （2,400） 4 年
B 機器 （5,000） 5 年
C 機器 （3,600） 6 年
商 譽 （600）
應付票據 （2,200）
合 計 （$12,000）
已知飲料部門之資產中僅有B 機器可產生個別之現金流量，估計其可回收金額為 $4,000，其他資產均無法產生個別之現金流量。
試作：
(一)若X6年底飲料部門整體之可回收金額為 $10,800，作該部門資產價值減損之分錄。
(二)若X6年底飲料部門整體之可回收金額為 $10,000，作該部門資產價值減損之分錄。
(三)資料同(二)，X7年底評估有減損迴轉跡象，B 機器可產生個別之現金流量，估計其可回收金額為 $4,500，飲料部門整體之可回收金額為 $9,680，流動資產與應付票據價值分別為 $3,000與 $2,000，試作減損迴轉分錄。
解析:
(一)飲料部門整體減損損失=$12,000-$10,800=$1,200
B 機器減損損失=$5,000-$4,000=$1,000
X6.12.31減損損失 1,200
累計減損─B 機器 1,000
商 譽 200
(二)飲料部門整體減損損失=$12,000-$10,000=$2,000
B 機器減損損失=$5,000-$4,000=$1,000
A、C機器減損損失=$2,000-$1,000-$600=$400
A機器減損損失=$400 X ($2,400/$2,400 +$3,600)=$160
C機器減損損失=$400 X ($3,600/$2,400+$3,600)=$240
X6.12.31減損損失 2,000
累計減損─B機器 1,000
商 譽 600
累計減損─A機器 160
累計減損─C機器 240
(三)
A B C 商 譽 合 計
X6年底帳面價值 $2,400 $5,000 $3,600 $600 $11,600
累計減損 160 1,000 240 600 2,000
X6年底帳面價值 $2,240 $4,000 $3,360 0 19,600
X7年折舊費用 560 800 560 1,920
X7年底迴轉前 $1,680 $3,200 $2,800 $0 （$7,680)
流動資產 （3,000)
應付票據 (2,000)
淨資產帳面價值 $8,680
可回收金額 9,680
超過帳面價值部分 $1,000
B機器若未減損X7年底應有帳面價值=$5,000
X(4/5)=$4,000
A機器若未減損X7年底應有帳面價值=$2,400
X(3/4)=$1,800
C機器若未減損X7年底應有帳面價值=$3,600
X(5/6)=$3,000
B機器可回收金額
$4,500 > 若未減損X7年底應有帳面價值=$4,000
B機器減損迴轉利益=$4,000-$3,200=$800
A、C機器迴轉利益=$1,000-$800=$200
A機器迴轉利益=$200
X($1,680/$1,680+$2,800)=$75
C機器迴轉利益=$200
X($2,800/$1,680+$2,800)=$125
減損迴轉後A機器帳面金額=$1,680+$75=$1,755 < $1,800
減損迴轉後C機器帳面金額=$2,800+$125=$2,925 <$3,000
減損迴轉分錄如下：
X6.12.31累計減損─B機器 800
累計減損─A機器 75
累計減損─C機器 125
減損迴轉利益 1,000
五、共用資產
(一)意義：
1.共用資產包括諸如企業總部或部門之建築物、電子資料處理設備或研究中心等群組或部門資產。資產是否符合IAS 36所定義之某特定現金產生單位之共用資產，可由企業組織結構決定。共用資產之獨特性質在於其無法獨立於其他資產或資產群組而產生現金流入，且其帳面金額無法完全歸屬至受評之現金產生單位。
2.共用資產因無法產生單獨之現金流入，故除非管理階層決定處分該個別共用資產，否則無法決定其可回收金額。因此，若有跡象顯示某共用資產可能已減損，則應決定該共用資產所屬之現金產生單位（或現金產生單位群組）之可回收金額，並與該現金產生單位（或現金產生單位群組）之帳面金額比較，所有減損損失應依規定認列。
(二)減損處理：
企業測試現金產生單位減損時，應辨認與該受評現金產生單位相關之全部共用資產。若某項共用資產帳面金額之一部分：
1.可依合理而一致之基礎分攤至該單位，則企業應將該單位之帳面金額（含其所受攤該共用資產帳面金額之部分）與其可回收金額比較。
2.無法依合理而一致之基礎分攤至該單位，則企業應：
(1)將該單位帳面金額（不含該共用資產）與其可回收金額比較，並依規定認列所有減損損失。
(2)辨認可依合理而一致之基礎受攤該共用資產帳面金額一部分之最小現金產生單位群組，此群組包含受評之現金產生單位。
(3)將該現金產生單位群組之帳面金額（含其所受攤該共用資產帳面金額之部分）與其可回收金額比較。
釋例10
同心公司有甲、乙及丙三個部門及一個研究中心，統一由台北總部指揮。其中甲、乙及丙部門為現金產生單位，三者皆不含商譽，台北總部建築物及研究中心為甲、乙及丙部門的共用資產。由於本年度公司所屬產業環境對公司產生不利的重大變動，該公司對其所有資產進行減損測試。同心公司經評估後認為：
(一)將甲、乙及丙三部門資產的帳面金額，依耐用年限加權後之相對比例，作為分攤總部建築物帳面金額的基礎較為合理。
(二)研究中心之帳面金額無合理的分攤基礎。
(三)無法取得各現金產生單位的淨售價。
(四)各現金產生單位及全公司未來淨現金流入之折現值為：甲部門 $200,000，乙部門 $470,000，丙部門 $310,000，全公司 $1,064,000。
X5年底同心公司各部門資產的帳面金額及估計剩餘耐用年限列示如下：
帳面金額 估計剩餘耐用年限
甲部門 $200,000 8
乙部門 400,000 8
丙部門 200,000 16
總部建築物 250,000 16
研究中心 150,000 4
試作：
計算X5年度甲、乙、丙部門、總部建築物及研究中心之減損損失金額。
【95高考（會審人員）】
解析:
甲 乙 丙
帳面價值 $200,000 $400,000 $200,000
耐用年數 8年 8年 16年
權 數 1 1 2
加權後帳面價值 $200,000 $400,000 $400,000
相對分攤比例 20% 40% 40%
分攤總部建築物 $50,000 $100,000 $100,000
分攤後帳面價值 $250,000 $500,000 $300,000
甲 乙 丙
分攤後帳面價值 $250,000 $500,000 $300,000
可回收金額 200,000 470,000 310,000
減損損失 $250,000 $230,000 $310,000
甲部門減損損失分攤至總部建築物=$50,000 X($50,000/$250,000)=$10,000
甲部門減損損失分攤至現金產生單位=$50,000 X($200,000/$250,000)=$40,000
乙部門減損損失分攤至總部建築物=$30,000 X($100,000/$500,000)=$6,000
乙部門減損損失分攤至現金產生單位=$30,000 X($400,000/$500,000)$24,000
甲 乙 丙
分攤至總部建築物 $10,000 $6,000 $0
分攤至現金產生單位 40,000 24,000 0
減損損失 $50,000 $30,000 $0
甲 乙 丙 總部建築物 研發中心 全公司
X5年底帳面金額 $200,000 $400,000 $200,000 $250,000 $150,000 $1,200,000
減損損失 (40,000) (24,000) (16,000) (80,000)
分攤減損損失後 $160,000 $376,000 $200,000 $234,000 $150,000 $1,120,000
可回收金額 1,064,000
減損損失 $(8,000) $(18,800) $10,000 $(11,700) $(7,500) $56,000
減損損失合計如下：
甲 乙 丙 總部建築物 研發中心 全公司
$40,000 $24,000 $10,000 $16,000 $7,500 $180,000
8,000 18,800 10,000 11,700 7,500 56,000
$48,000 $42,800 $10,000 $27,700 $7,500 $136,000
肆、揭露
一、一般揭露
企業應就各資產類別揭露下列項目：
(一)當期認列於損益之減損損失金額，及綜合損益表中包含該等減損損失之單行項目。
(二)當期認列於損益之減損損失迴轉金額，及綜合損益表中包含該等減損損失迴轉之單行項目。
(三)當期認列於其他綜合損益之重估價資產減損損失金額。
(四)當期認列於其他綜合損益之重估價資產減損損失迴轉金額。
二、應報導部門揭露
企業依IFRS 8之規定報導部門資訊時，應就各應報導部門揭露下列項目：
(一)當期認列於損益及其他綜合損益之減損損失金額。
(二)當期認列於損益及其他綜合損益之減損損失迴轉金額。
三、細項揭露
企業應就個別資產（包括商譽）或現金產生單位於當期認列或迴轉之各重大減損損失，揭露下列項目：
(一)導致減損損失認列或迴轉之事項及情況。
(二)減損損失認列或迴轉之金額。
(三)就個別資產：
1.該資產之性質。
2.該資產所屬之應報導部門（若企業依IFRS 8之規定報導部門資訊）。
(四)就現金產生單位：
1.該現金產生單位之說明（例如是否為一產品線、廠房、業務運作、地理區域或IFRS 8所定義之應報導部門）。
2.依資產類別及應報導部門（若企業依IFRS 8之規定報導部門資訊）所認列或迴轉之減損損失金額。
3.自前次估計現金產生單位之可回收金額（如有時）後，用以辨認現金產生單位之資產彙總若已變動，則應說明資產彙總之前後方式及現金產生單位辨認方式變動之原因。
(五)該資產（現金產生單位）之可回收金額是否為公允價值減出售成本或使用價值。
(六)若可回收金額為公允價值減出售成本，用以決定公允價值減出售成本之基礎（例如公允價值是否參考活絡市場資訊而決定）。
(七)若可回收金額為使用價值，用於本次及前次（如有時）估計使用價值之折現率。
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