國際會計準則第12號─所得稅
撰文◎蕭鋼柱(長榮大學資訊會計系講師)
壹、所得稅會計概述
一、意義
(一)會計利潤係依一般公認會計原則所認列之收益與費用（不包括所得稅費用）的差額，又稱為稅前財務所得，或稱會計所得，係指依一般公認會計原則計算，尚未減除所得稅費用前之純益（損）。
(二)課稅所得依稅法規定所列計之各項收益與費用的差額，亦即係指依據稅法計算之所得金額，以作為當期應納（退）所得稅額之計算基礎。
(三)會計利潤與課稅所得不一定相同（通常是不同的），產生的差異如何處理，所得稅會計處理之主要議題都關範在IAS 12。
二、定義
IAS 12準則用語定義如下：
|
項次
|
準則用語
|
定義
|
|
1.
|
會計利潤
|
指一期間內減除所得稅費用前之損益。
|
|
2.
|
課稅所得（課稅損失）
|
依稅捐機關所制定之法規決定之當期所得（損失），據以應付（可回收）所得稅者。
|
|
3.
|
所得稅費用（所得稅利益）
|
指包含於決定本期損益中，與當期所得稅及遞延所得稅有關之彙總數。
|
|
4.
|
當期所得稅
|
與某一期間課稅所得（課稅損失）有關之應付（可回收）所得稅金額。
|
|
5.
|
遞延所得稅負債
|
與應課稅暫時性差異有關之未來期間應付所得稅金額。
|
|
6.
|
遞延所得稅資產
|
與下列各項有關之未來期間可回收所得稅金額：
(1)可減除暫時性差異。
(2)未使用課稅損失遞轉後期。
(3)未使用所得稅抵減遞轉後期。
|
|
7.
|
暫時性差異
|
指資產或負債於財務狀況表之帳面金額與其課稅基礎之差異。暫時性差異可能為下列兩者之一：
(1)應課稅暫時性差異，指當資產或負債之帳面金額回收或清償，於決定未來期間之課稅所得（課稅損失）時，將產生應課稅金額之暫時性差異。
(2)可減除暫時性差異，指當資產或負債之帳面金額回收或清償，於決定未來期間之課稅所得（課稅損失）時，將產生可減除金額之暫時性差異。
|
|
8.
|
資產或負債之課稅基礎
|
報稅上歸屬於該資產或負債之金額。
|
三、會計利潤與課稅所得差異的原因
因稅法與財務會計準則對資產、負債、權益、收益、費用、利得與損失之認列與衡量可能不同，以致產生下列差異：
(一)課稅所得與會計利潤之差異。
(二)資產或負債之課稅基礎與帳面價值之差異。
上述之差異可歸納為：
(一)永久性差異。
(二)暫時性差異。
(三)直接借記或貸記股東權益項目所產生之差異。
(四)虧損扣抵遞轉所產生之差異。
四、課稅所得之構成項目
依性質之不同可分為多種：
(一)屬損益表之項目：
1.繼續營業單位損益。
2.停業單位損益。
(二)不列入損益表之項目：
1.會計政策變動之累積影響數。
2.前期損益調整。
3.其他應借記或貸記股東權益之項目。
五、永久性差異
(一)永久性差異意義：
由於租稅政策、社會政策及經濟政策之考量，致使財務報表上認列之基礎與稅法規定發生差異，而其影響僅及於當期課稅所得者，對以後各期之課稅所得並無影響，稱為「永久性差異」。
(二)永久性差異種類：
1.會計收益依稅法規定免稅者：財務報表上認為收益依稅法規定免稅者。如證券交易所得在財務報表上列為收益，但稅法規定停徵證券所得稅；又如公司組織之營利事業，投資於國內其他營利事業者，其投資收益依稅法規定免計入所得額課稅，但財務報表上此投資收益應納入會計利潤之中。公債利息所得在限定範圍內免稅，但在財務報表上應全數納入會計利潤中。
2.非會計收益但依稅法規定作收益課稅者：財務報表上不認列為收益依稅法規定作為收益課稅者。如稅法規定銷貨之統一發票因誤開作廢時，其收執聯未予保存且未能證明確無銷貨事實者，仍按銷貨認定，但財務報表上應依其實質不認列為銷貨。銷貨退回未取具合法憑證者，依稅法規定不予認定（即仍計入銷貨收入），財務報表上依交易實質不認列該部分收入。
3.會計費用稅法不予認定為費用者：財務報表上之費用依稅法規定不予認定為費用者。如交際費、捐贈等超過稅法規定限額之部分不予認定。又如滯報金、怠報金等懲罰性罰款，稅法規定不予認定為費用，但財務報表上仍認列為費用。
4.非會計費用但依稅法規定可認定為費用：如石油、天然氣等企業報稅時採用百分比折耗法提列折耗，其歷年折耗總額超過遞耗資產成本部分。
(三)會計處理：
因永久性差異不會產生未來之應課稅金額或可減除金額，故無須作跨期間之所得稅分攤。
註：永久性差異不會產生遞延所得稅，差異不會迴轉。
釋例1
普華公司X1年帳上稅前純益 $500,000，依稅法規定，帳列交際費超限 $50,000，公債利息收入 $40,000依法免稅，稅率25%，當年研究發展之支出依法可享有租稅抵減 $20,000。
試求：
X1年應付所得稅。
解析
會計利潤 $500,000
永久性差異：
交際費超限 50,000
免稅利息 (40,000)
課稅所得 $510,000
稅率 X 25%
抵減前應付所得稅 $127,500
租稅抵減 (20,000)
抵減後應付所得稅 $107,500
六、暫時性差異
(一)時間性差異（Timing Difference）：
時間性差異按其對於會計利潤與課稅所得之影響，可分為兩大類：
1.會計利潤大於課稅所得之時間性差異：
(1)收益或利得在會計上於本期認列，報稅時則於以後期間認列：例如分期付款銷貨，依據IAS 18，採用普通銷貨法，應於銷貨年度認列收益。但依稅法規定，可採用「毛利百分比法」，於以後年度收款時，分期認列。凡此均使本期之會計利潤大於課稅所得。由於這些收益均不能免稅，以後年度將這些收益報稅時，即加課稅金額。故本年度應認列遞延所得稅負債。
(2)費用或損失在報稅時於本期認列，會計上則於以後期間認列：有些費用或損失，在報稅時提早認列，而會計上則於以後期間認列。例如報稅時採用定率遞減法提列折舊，而會計上以直線法認列。因此，在資產耐用年限之前半段期間，報稅之折舊費用較會計上之折舊費用為多。將會計上未發生之費用在報稅時提前於本年度認列，使會計利潤大於課稅所得。但以後成本回收時，其金額高於課稅基礎，將產生課稅金額應繳納所得稅。故本年度亦應認列遞延所得稅負債。
2.課稅所得大於會計利潤之時間性差異：
(1)收益或利得在報稅時於本期認列，會計上則於以後期間認列：有些收益或利得在未實現時即作為收益課稅，致使報稅年度之課稅所得大於財務所得。如沒有商業實質之固定資產抵換，若換入資產之公允價值大於換出資產之帳面價值，會計上不認列收益，並以換出資產之帳面價值作為成本，但報稅要認列收益，並以資產之公允價值作為成本。如此，以後報稅時之折舊費用較財務會計之折舊費用多，會增加以後年度之減除金額，則有遞延所得稅資產。
(2)費用或損失在會計上於本期認列，報稅時則於以後期間認列：如產品保證費用，會計上應於銷貨時預估，以與銷貨收入配合，而稅法上則等到實際發生修護費用才准認列。凡此均使本期之課稅所得大於財務所得，會產生遞延所得稅資產。
注意:
1.課稅得小於會計利潤時，因為現在少繳稅，以後就會多繳稅，若以後會多繳稅，就是負債，稱之為遞延所得稅負債。
2.課稅所得大於會計利潤時，因為現在多繳稅，以後就會少繳稅，若以後會少繳稅，就是資產，稱之為遞延所得稅資產。
3.暫時性差異比較：
|
差異種類
|
應課稅暫時性差異
|
可減除暫時性差異
|
|
課稅所得與會計利潤關係
|
課稅所得＜會計利潤
|
課稅所得＞會計利潤
|
|
課稅基礎與帳面金額關係
|
資產課稅基礎＜帳面金額
負債課稅基礎＞帳面金額
|
資產課稅基礎＞帳面金額
負債課稅基礎＜帳面金額
|
|
產生之遞延所得稅
|
遞延所得稅負債
|
遞延所得稅資產
|
釋例2
乙公司X1年初開始營業，財務報表採用普通銷貨法認列收入，報稅時採用分期付款法認列收入，X1年至X3年的分期付款銷貨毛利資料分別如下：普通銷貨法 $440,000、$1,340,000、$234,000。分期付款法：$40,000、$260,000、$800,000。稅率為25%，無其他暫時性差異。試問乙公司X2年底之資產負債表上應有多少遞延所得稅資產或負債？(A)遞延所得稅負債 $100,000(B)遞延所得稅負債
$370,000(C)遞延所得稅資產 $38,500(D)遞延所得稅資產$73,000
【100身心障礙三等】
解析
（$440,000+$1,340,000-$40,000-$260,000）X 0.25=$370,000，答案：(B)。
(二)其他暫時性差異（Other Temporary Difference）：
1.所得稅之投資抵減採用遞延法認列：就財務會計而言，固定資產帳面價值為購置成本減累計折舊及投資抵減金額，而課稅基礎則為購買成本減累計折舊。課稅基礎大於財務會計之帳面價值，以後年底報稅之折舊費用大於財務會計之折舊費用，產生減除金額。
2.資產在報稅時採用物價指數連動法升值，並據以計提報稅之折舊費用：有些國家稅法規定，為了因應通貨膨脹，在報稅時可以把固定資產按物價指數連動升值，並按連動升值以後之金額計提列折舊費用，但財務會計則公司採用成本模式，故課稅基礎與帳面價值發生差異，以後年度報稅之減除金額亦較財務會計之折舊費用為多。
3.企業合併：企業合併採用收購法時，被合併公司之資產按公允價值入帳，但稅法規定報稅時應按原帳面價值計算，致合併後之課稅基礎與帳列金額不同。
(三)應否作所得稅分攤：
所有暫時性差異最後均將迴轉，迴轉時之所得稅後果應在發生差異之年度加以認列，而非在迴轉年度認列。若不做跨期間所得稅分攤時，各年度之稅後財務所得將隨著暫時性差異的波動而波動，使未來盈餘及現金流量之預測更加困難。又認列遞延所得稅資產及負債符合財務會計觀念之資產及負債定義。故應作跨期間所得稅分攤，且應採全面分攤法。
貳、跨期間之所得稅分攤
一、意義
跨期間之所得稅分攤係指將暫時性差異、虧損扣抵及所得稅抵減所產生之未來所得稅影響數分別認列為負債或資產，並將此所得稅影響數遞延至以後期間分別認列為所得稅費用或利益。
二、跨期間之所得稅分攤做法
(一)理論上做法：
理論上跨期間之所得稅分攤有兩種做法，一為遞延法，二為資產負債法。
1.遞延法（Defferred Method）：
(1)意義：所謂遞延法，係以發生暫時性差異年度之稅率，計算其所得稅後果（即不考慮暫時性差異時之所得稅，與計入暫時性差異後之應付所得稅的差額），作為遞延所得稅負債或遞延所得稅資產。換言之，即暫時性差異發生年度，由於該項差異，按照當年度稅率計算，所節省之當年度應付所得稅，作為遞延所得負債，或所增加之當年度應付所得稅，作為預付費用，列記遞延所得稅資產。
(2)理由：
a.遞延法之主要目的，在於使所得稅費用與會計利潤相配合，亦即財務所得在那一年度認列，即適用該年度的稅率以計算其所得稅費用，以與收益配合，故稱為損益表法。假設全部財務所得均應在本期課稅，才應該有多少所得稅費用，今因有暫時性差異發生致使本期少繳（或多繳）所得稅，少繳之數，即列為遞延所得稅負債，多繳之數，即列為遞延所得稅資產。本項負債或資產，並不代表未來差異迴轉年度實際應繳納或可減少之所得稅，亦即與未來所得稅之現金流量無關。
b.以後年度迴轉時，仍按原稅率（而非回轉年度之稅率）將遞延所得稅沖回。在未迴轉，前稅率如有變動，亦不調整遞延所得稅金額，俟迴轉年度將增加（或減少）之所得稅列為（或減少）當年度費用。
2.資產負債法（Asset / Liability Method）：
(1)意義：所謂資產負債法，係以暫時性差異之預期迴轉年度的所得稅率，計算該暫時性差異的所得稅後果。亦即由於暫時性差異的發生，而須於未來迴轉時繳納之所得稅，或能於未來減少之所得稅，作為遞延所得稅負債或資產。
(2)理由：資產負債法強調財務狀況表上應收應付之性質，遞延所得稅負債代表未來應付之所得稅，遞延所得稅資產代表將來應收（減少）之所得稅，符合資產負債定義，故稱為財務狀況表法。在暫時性差異未實際迴轉以前，若稅率有變動，遞延所得稅亦應加以調整。
(二)IAS 12做法：
遞延法由於遞延所得稅負債或資產並不代表將來真正須清償的數額或能節省的現金支出，故不符合負債及資產的定義，資產負債法由於所產生之遞延所得稅資產及負債符合資產負債之定義，IAS 12規定所應採用之方法。
三、跨期間之所得稅分攤會計處理
(一)處理步驟：
1.依當期之課稅所得及稅率認列當期所得稅費用（應付所得稅）。
2.將暫時性差異所產生之未來所得稅影響數分別認列為遞延所得稅負債或資產。
3.遞延所得稅資產很有可能實現才可認列資產。
4.依上列結果決定所得稅費用。
認列所得稅費用：
(二)所得稅費用（利益）
=應付所得稅
加：遞延所得稅負債期末餘額
減：遞延所得稅負債期初餘額
加：遞延所得稅資產期初餘額
減：遞延所得稅資產期末餘額
注意:遞延所得稅資產及負債不應折現。
(三)適用稅率：
1.衡量遞延所得稅負債或資產時，應以預期未來遞延所得稅負債或資產清償或實現年度之稅率，作為適用之稅率。但預期清償或實現年度之稅率尚未正式公布時，則應適用最接近該年度已公布之稅率。
2.當稅法修正時，應於發布日之年度按新規定將遞延所得稅負債或資產重新計算，其重新計算之金額與原來金額之差額，即遞延所得稅負債或資產之變動影響數，應列入當期繼續營業單位之所得稅費用（利益）。
3.暫時性差異之所得稅影響數：
(1)按差異迴轉年度之預期稅率決定，且該稅率係依據報導期間結束日已立法或已實質性立法之稅率為準，此法稱為資產負債法。
(2)若累進稅率對所得稅具有重大影響，應採用暫時性差異預期迴轉期適用於課稅所得（損失）之預期平均稅率，作為衡量遞延所得稅資產或負債之依據。
釋例3
B公司於X6年初開始營業，其X6年課稅所得與稅前淨利間存在兩項差異，分別為分期付款銷貨毛利及產品保證費用。該兩項暫時性差異所產生之未來應課稅及可減除金額資料如下：
X7 X8 X9 X10
未來應課稅金額 $80,000 $100,000 $120,000 $160,000
未來可減除金額 0 (30,000)
(38,000) 0
B公司X6年之所得稅稅率為25%，但稅法於X6年底已修訂通過自X8年起稅率將修訂為17%。假設B公司X6年課稅所得為
$600,000，且該公司預期未來年度之課稅所得足夠使遞延所得稅資產實現。
試作：
(一)做X6年認列所得稅費用之分錄。
(二)列示X6年底遞延所得稅資產或負債在財務狀況表之表達。
【100臺灣大學會計研究所】
解析
(一)X6.12.31所得稅費用 223,040
遞延所得稅資產 11,560
應付所得稅 150,000
遞延所得稅負債 84,600
說明:應付所得稅=$600,000 X 0.25=$150,000
遞延所得稅資產=（$30,000+$38,000）X 0.17=$11,560
遞延所得稅負債=$80,000 X 0.25+（$100,000+$120,000+$160,000）X 0.17
=$84,600
(二) B公司
財務狀況表（部分）
X6年底
非流動負債：
遞延所得稅負債 $73,040
說明:84,600-11,560=73,040
(四)遞延所得稅資產未來實現可能性不大：
應於每期期末對未認列之遞延所得稅資產重評估，並為必要之調整，若根據現有之各項證據顯示，遞延所得稅資產未來實現可能性不大，應沖減遞延所得稅資產並同時增加所得稅費用。
(五)財務狀況表之表達與揭露：
1.本期及前期之當期所得稅尚未支付之部分（應付所得稅）通常在短期間內即應繳納，應認列為流動負債。
2.若本期及前期已支付之稅額超過該等期間應支付之金額，則超過部分應認列為流動資產（應收退稅款）。
3.企業僅於同時符合下列條件時，始應將當期所得稅資產及當期所得稅負債互抵：
(1)業有法定執行權將所認列之金額互抵。
(2)企業意圖以淨額基礎清償或同時實現資產及清償負債。
4.所有遞延所得稅資產及負債均應分類為非流動。
5.當遞延所得稅資產及遞延所得稅負債與由同一稅捐機關課徵之所得稅有關，且企業有法定執行權將當期所得稅資產及當期所得稅負債互抵時，同一納稅主體之遞延所得稅負債及資產應互相抵銷，僅列示其淨額。所謂納稅主體係指依所得稅法規定應單獨申報納稅者，例如母子公司為不同之納稅主體，若分公司在國外，則總分公司為不同納稅主體；若分公司在國內，則總分公司為同一納稅主體。
(1)若遞延所得稅資產大於負債，其差額列於非流動資產項下。
(2)若遞延所得稅資產小於負債，其差額則列於非流動負債項下。
釋例4
台南公司成立於X1年初，其X1年與X2年會計利潤與課稅所得有以下差異：
1.分期付款銷貨，會計上於銷貨年度認列全部毛利，依稅法規定毛利按各年收現比例申報納稅。X1年與X2年分期付款銷貨之毛利分別為 $400,000與 $600,000，各年收現比例為：銷貨年度40%、次年30%，再次年30%。
2.產品保證會計上於銷貨年度估計認列，依稅法規定於實際發生時始申報減除。產品保證期間為3年，X1年與X2年帳上認列之產品保證費用分別為 $400,000與 $300,000，實際發生比例為：銷貨年度20%，次年40%，再次年40%。
3.X1年交際費超限 $10,000，X2年罰金 $10,000。
4.X1年初購入之設備成本 $1,100,000估計可用4年，殘值100,000，會計上依直線法提列5.折舊，報稅時按年數合計法提列折舊。
X2年收到股東捐贈 $20,000，依稅法規定應申報納稅，會計上列入資本公積。
若台南公司各年稅率均為10%，X1年會計利潤 $160,000，X2年會計利潤 $380,000。
試作：
(一)作X1年有關分錄。
(二)列示X1年底財務狀況表之表達。
(三)作X2年有關分錄。
(四)列示X2年底財務狀況表之表達。
解析
(一)
迴轉年度
X1 X2 X3 X4 X5
會計利潤 $160,000
永：交際費超限 10,000
暫：分期付款-X1年 (240,000) 120,000 120,000
產品保證-X1年 320,000 (160,000) (160,000)
折舊 (150,000) (50,000) 50,000 150,000
課稅所得 $100,000
稅率 X 10% 10% 10% 10% 10%
應付所得稅 $110,000
折舊差異：
X1年 X2 年 X3年 X4年
帳上 $250,000 $250,000 $250,000 $250,000
稅上 400,000
300,000 200,000 100,000
$(150,000) $(50,000) $250,000 $150,000
X1年底遞延所得稅資產（產品保證）=$160,000 X 10%+$160,000 X 10%=$32,000
X1年底遞延所得稅負債（分期付款、折舊）=$120,000 X 10%+$120,000 X 10%-$50,000 X 10%+$50,000
X 10%+$150,000 X 10%=$39,000
X1年初 X1年底 增減數
遞延所得稅資產 $0 $32,000 +$32,000
遞延所得稅負債 $0 39,000 +$39,000
所得稅分錄如下：
X1.12.31所得稅費用 17,000
遞延所得稅資產 32,000
應付所得稅 10,000
遞延得稅負債 39,000
(二) 台南公司
財務狀況表（部分）
X1年底
流動負債：
應付所得稅 $10,000
非流動負債：
遞延所得稅負債 7,000
(三)
迴轉年度
X2 X3 X4 X5
會計利潤 $380,000
永：罰金 10,000
捐贈 20,000
暫：分期付款-X1年 120,000 $120,000
分期付款-X2年 (360,000) 180,000 $180,000
產品保證-X1年 (160,000) (160,000)
產品保證-X2年 240,000 (120,000) (120,000)
折舊 (50,000) 50,000 150,000
課稅所得 $200,000
稅率 X 10% 10% 10% 10%
應付所得稅 $220,000
X2年底遞延所得稅資產=$160,000
X 10%+$120,000 X 10%+$120,000 X 10%=$40,000
X2年底遞延所得稅負債=$120,000
X 10%+$180,000 X 10%+$180,000 X 10%+$50,000 X 10%+$150,000 X 10%=$68,000
X2年初 X2年底 增減數
遞延所得稅資產 $32,000 $40,000 +$8,000
遞延所得稅負債 39,000 68,000 +29,000
所得稅分錄如下：
X2.12.31所得稅費用 41,000
遞延所得稅資產 8,000
應付所得稅
20,000
遞延所得稅負債 29,000
(四) 台南公司
財務狀況表（部分）
X2年底
流動負債：
應付所得稅 $20,000
非流動負債：
遞延所得稅負債 28,000
參、所得稅抵減
一、意義
所得稅抵減係指企業因購置設備或技術、研究與發展、人才培訓、股權投資或其他符合法令獎勵項目等支出，依有關法令規定得抵減所得稅者。
二、處理方法
所得稅抵減之會計處理方法通常有遞延法及當期認列法兩種。
(一)遞延法：
將所得稅抵減遞延，分攤至各使用期間。
(二)當期認列法：
將投資抵減全數於抵減年度認列。
三、所得稅抵減在財務報表之表達與揭露
(一)遞延所得稅資產：
於財務狀況表中列為非流動資產。
(二)在遞延法下所產生之遞延所得稅抵減：
1.可全部列為非流動負債。
2.亦可按預期可減少所得稅費用期間之長短，列為流動或非流動負債。
3.亦有認為遞延所得稅抵減應列為相關設備或技術資產之減項者，惟尚未普遍。
釋例5
北山公司X1年初購入設備成本 $100,000，可用10年無殘值，依法可享有投資抵減10%，但不得超過該年度未抵減前應付所得稅之一半，不足抵減，可在未來年度抵減，稅率10%，各年稅前純益X1年 $100,000，X2年 $60,000，X3年 $200,000。
試求：
(一)按遞延法作各年有關分錄。
(二)按當期認列法各年有關分錄。
解析
(一)投資抵減金額=$100,000
X 10%=$10,000
X1年 X2年 X3年
稅前純益 $100,000 $60,000 $200,000
稅率 X 10% X 10% X 10%
抵減前應付所得稅 $10,000 $6,000 $20,000
投資抵減 5,000 3,000 2,000
抵減後應付所得稅 $5,000 $3,000 $18,000
X1年初 X1年底 增減數
遞延所得稅資產 $0 $5,000 +$5,000
X2年初 X2年底 增減數
遞延所得稅資產 $5,000 $2,000 -$3,000
X3年初 X3年底 增減數
遞延所得稅資產 $2,000 $0 -$2,000
遞延法分錄如下：
X1.12.31所得稅費用 10,000
遞延所得稅資產 5,000
應付所得稅
5,000
遞延所得稅抵減 10,000
遞延所得稅抵減 1,000
所得稅費用 1,000
X2.12.31所得稅費用 6,000
應付所得稅 3,000
遞延所得稅資產 3,000
遞延所得稅抵減 1,000
所得稅費用 1,000
X3.12.31所得稅費用 20,000
應付所得稅 18,000
遞延所得稅資產 2,000
遞延所得稅抵減 1,000
所得稅費用 1,000
遞延法下：
X1年度所得稅費用=$10,000-$1,000=$9,000
X2年度所得稅費用=$6,000-$1,000=$5,000
X3年度所得稅費用=$20,000-$1,000=$19,000
(二)當期認列法分錄如下：
X1.12.31遞延所得稅資產 5,000
應付所得稅 5,000
X2.12.31所得稅費用 6,000
應付所得稅 3,000
遞延所得稅資產 3,000
X3.12.31所得稅費用 20,000
應付所得稅 18,000
遞延所得稅資產 2,000
註：「遞延所得稅抵減」只會出現在遞延法，不會出現在當期認列法。
肆、所得稅特殊議題
一、複合金融工具發行之所得稅
課稅基礎按全部發行價格計算，但帳上區分負債要素與權益要素，因此產生暫時性差異，所以必須認列遞延所得稅負債，並借記權益要素，遞延所得稅負債變動在未來調整所得稅費用，因此，權益要素是按稅後金額認列。
釋例6
長榮公司X1年1月1日以97.556發行轉換公司債，面額 $100,000，利率10%，X3年底到期，每年底付息一次，相同條件無轉換權公司債市場利率12%，轉換公司債轉換價格 $20（普通股每面值 $10），X1年課稅所得 $200,000，所得稅率10%，無其他暫時性或永久性差異存在，公司採利息法攤銷折溢價，X1年備供出售金融資產投資公允價值增加 $10,000。
試求：
(一)作X1年所有有關分錄。
(二)作X1年底財務帳況表與X1年度綜合損益表表達。
解析
(一)負債要素=$10,000
X 2.401831+$100,000 X 0.71178=$95,196
公司債折價=$100,000-$95,196=$4,804
原始權益要素=$97,556-$95,196=$2,360
帳面基礎攤銷表：
日期 現金利息 利息費用（12%） 折價攤銷 債券帳面價值
X1.1.1 － － － $95,196
X1.12.31 10,000 11,424 1,424 $96,620
X2.12.31 10,000 11,594 1,594
$98,214
X3.12.31 10,000 11,786 1,786 $100,000
課稅基礎攤銷表：
日期 現金利息 利息費用（11%） 折價攤銷 債券帳面價值
X1.1.1 － － － $97,556
X1.12.31 10,000 10,731 731 98,287
X2.12.31 10,000 10,812 812 99,099
X3.12.31 10,000 10,901 901 $100,000
X1年初遞延所得稅負債=（$97,556-$95,196）X 17%=$401
X1年底遞延所得稅負債=（$98,287--$96,620）X 17%=$283
X2年底遞延所得稅負債=（$99,099-$98,214）X 17%=$150
X3年底遞延所得稅負債=（$100,000-$100,000）X 17%=$0
X1.1.1 現 金 97,556
公司債折價 4,804
應付公司債 100,000
資本公積─認股權 2,360
資本公積─認股權 401
遞延所得稅負債 401
X1.12.31利息費用 11,424
公司債折價 1,424
現 金 10,000
所得稅費用 19,882
遞延所得稅負債 118
應付所得稅 20,000
說明:$200,000 X 10%=$20,000，$401-$283=$118
(二) 長榮公司
財務狀況表（部分）
X1年底
流動負債：
應付所得稅 $20,000
非流動負債：
遞延所得稅負債 283
稅前淨利=$200,000+$10,731-$11,424=$199,307
長榮公司
綜合損益表（部分）
X1年底
稅前淨利 $199,307
所得稅費用
當期所得稅 $20,000
遞延所得稅 (118) 19,882
本期淨利 $179,425
其他綜合損益：
備供出售金融資產
（稅後）未實現利益 9,000
綜合損益總額 $188,425
二、產業創新條例
(一)依據產業創新條例第10條規定：為促進產業創新，公司得在投資於研究發展支出金額百分之十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額，並以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之三十為限。
(二)不適用遞延法。
(三)未使用之所得稅抵減不能遞延到未來，所以不會產生遞延所得稅資產。
釋例7
台南公司X3年研究發展支出 $500,000，符合產業創新條例要件，當年課稅所得 $800,000，無永久性或暫時性差異，所得稅率17%。
試求：
作X3年所得稅有關分錄。
解析
X3.12.31所得稅費用 136,000
應付所得稅 136,000
說明:$800,000 X 17%=$136,000
X3.12.31 應付所得稅 40,800
所得稅費用 40,800
說明:可抵減稅額=$500,000 X 15%=$75,000
可抵稅上限=$136,000 X 30%=$40,800
三、資產重估增值
IAS 16規定不動產廠房及設備可採重估價模式，重估後帳面基礎調整，但稅法並不允許重估價，課稅基礎並未調整，因此產生遞延所得稅。
釋例8
雲林公司於98年1月3日以現金 $1,000,000購入機器乙部，估計耐用年限5年，無殘值。該公司帳上以直線法提列折舊，報稅則以年數合計法提列折舊。98年度、99年度及100年度之稅前會計利潤（損失）分別為 $400,000、$600,000及（$800,000），所得稅稅率為25%。98年度稅前會計利潤包含 $50,000之免稅公債利息收入，99年度帳列違章罰鍰 $40,000，申報所得稅時無法扣除。99年初雲林公司將此機器重估增值 $400,000，但稅法並不允許重估價，課稅基礎並未調整。假設稅法允許營業虧損可前抵（Carryback）前2年已納稅款或後延（Carryforward）由以後5年之課稅所得抵減。雲林公司優先選擇前抵，並估計101年度之後會有利潤。
試作：
雲林公司各年有關所得稅之分錄。 【101高等】
解析
98.12.31所得稅費用 87,500
應付所得稅 54,167
遞延所得稅負債 33,333
說明:98年課稅所得=$400,000-$133,333-$50,000=$216,667
應付所得稅=$216,667 X 0.25=$54,167
99.1.1 機 器 400,000
其他綜合損益─重估增值 300,000
遞延所得稅負債 100,000
說明:99年初重估後帳面金額=$1,000,000-$200,000+$400,000=$1,200,000
99年初課稅基礎=$1,000,000-$333,333=$666,667
※ 99年初遞延所得稅負債=（$1,200,000-$666,667）X 0.25=$133,333
※ 99年初重估產生遞延所得稅負債變動=$133,333-$33,333=$100,000
99.12.31所得稅費用 160,000
遞延所得稅負債 8,333
應付所得稅 168,333
說明:99年課稅所得=$600,000+$33,333+$40,000=$673,333
應付所得稅=$673,333 X 0.25=$168,333
99年帳上折舊=$1,200,000/4=$300,000
99年底帳面金額=$1,200,000-$300,000=$900,000
99年底課稅基礎=$1,000,000-$333,333-$266,667=$400,000
99年底遞延所得稅負債=（$900,000-$400,000）X 0.25=$125,000
99年底遞延所得稅負債變動=$125,000-$133,333=-$8,333
100.12.31應收退稅款 175,000
應付所得稅 25,000
所得稅利益 200,000
說明:100年課稅所得=-$800,000+$100,000=-$700,000
應收退稅款=$700,000 X 0.25=$175,000
100年底帳面金額=$1,200,000-$300,000-$300,000=$600,000
※ 100年底課稅基礎=$1,000,000-$333,333-$266,667-$200,000=$200,000
※ 100年底遞延所得稅負債=（$600,000-$200,000）X 0.25=$100,000
100年底遞延所得稅負債變動=$100,000-$125,000=-$25,000
沒有留言:
張貼留言